EESTI VABARIIGI PÕHISEADUS - KOMMENTEERITUD VÄLJAANNE

Paragrahv annab seadusereservatsiooni klausli avalik-õiguslike maksete kehtestamisel, välistades otsustusõiguse delegeerimise Vabariigi Valitsusele, ministritele või kohalikele omavalitsustele (kohalike maksude ja koormiste kohta vt § 157). Paragrahvis loetletud maksete kehtestamine on parlamendi suveräänne ja võõrandamatu õigus. Sellest õigusest loobumine oleks vastuolus PS §-st 4 tuleneva võimude lahususe ja tasakaalustatuse põhimõttega. Riigikohus on selgitanud, et kommenteeritava sätte eesmärk on lubada üksnes seadusandjat riiklike maksude maksmise kohustust kehtestades piirama isiku põhiõigusi, ning tagada, et riiklikke makse ei kehtestataks selle sätte vastaselt. Sättest tuleneb ka isiku subjektiivne õigus riigi vastu (RKÜKo 22.12.2000, 3-4-1-10-00).
Ka 1920. a PS § 83 sätestas, et ühtegi avalikku maksu või koormatust ei või kellegi peale panna muidu kui seaduse alusel. 1937. a PS-s selline nõue puudus, selle alusel võis maksuseadusi kehtestada ka president dekreediga (§ 99 lg 2).

Toodud loetelust on kõige olulisema tähendusega maksud, sest tänapäeval on enamikus riikides maksud kujunenud kõige olulisemaks tuluallikaks.

Maksu legaaldefinitsioon on toodud MKS-s. Maks on seadusega või seaduse alusel valla- või linnavolikogu määrusega riigi või KOV avalik-õiguslike ülesannete täitmiseks või selleks vajaliku tulu saamiseks maksumaksjale pandud ühekordne või perioodiline rahaline kohustus, mis kuulub täitmisele seaduses või määruses ettenähtud korras, suuruses ja tähtaegadel ning millel puudub otsene vastutasu maksumaksja jaoks (MKS § 2). Maksu põhitunnuseks on fiskaalne eesmärk (riigi tegevuseks vajalike tulude saamine), kuid maksul võib olla ka regulatiivseid eesmärke (nt teatud kaupade tarbimise piiramine, siseturu kaitse, keskkonnasäästliku tootmise soodustamine, investeeringute soodustamine, tulude ümberjaotamine ühiskonnas või muud sotsiaalpoliitilised eesmärgid).
Maksu mõiste PS-s ning MKS-s ei pruugi kattuda. Kommenteeritava paragrahvi kaitsealas on kõik avalik-õiguslikud rahalised kohustused, sõl­tumata sellest, kuidas neid ühes või teises õigusaktis nimetatakse (RKÜKo 22.12.2000, 3-4-1-10-00). Seadusandja ei saa paragrahvist kõrvale hiilida sel teel, et annab avalik-õiguslikele tasudele muid nimetusi või jätab mõned seaduses nimetatud maksu kohustuslikud elemendid kehtestamata. Küll aga tuleb märkida, et MKS-s kasutatav maksu mõiste on tuletatud maksuõigussuhte teoreetilisest käsitlusest ning seda võib pidada seadusandja enda PS §-le 113 antud tõlgenduseks.

Maksuliikide ja maksuobjektide valiku õigus on ainult Riigikogul. Riikliku maksu puhul peab Riigikogu sätestama seaduses kõik maksukohustuse elemendid, mille tulemusel tekib seaduse vahetu toimena maksukohustus. Riigikohtu otsuses (RKPJKo 23.03.1998, 3-4-1-2-98) märgitakse, et PS § 113 terminit „maksu sätestamine“ tuleb mõista nii maksu sätestamise kui ka maksu kehtestamisena. Riiklikud maksud on aktsiisid, tulumaksud, hasartmängumaks, käibe­maks, maamaks, sotsiaalmaks, tollimaks ja raskeveokimaks. Riiklikke makse saab kehtestada ainult spetsiaalse seadusega – maksuseadusega (vt komm 4; kohalike maksude kohta vt § 157 komm-d).
Riikliku maksu puhul peab maksuõigussuhte õigustatud pool (maksu kehtestaja, administreerija ja sissenõudja) olema riik. Riiklik maks võib laekuda ka osaliselt või täielikult mõnele teisele õigussubjektile (nt maamaks ja suur osa füüsilise isiku tulumaksust laekub kohalikele omavalitsustele). Avalik-õiguslike rahaliste suhete üks omapära seisneb selles, et õigustatud ja kohustatud subjekt võivad ka kattuda, st ka riik ise oma asutuste kaudu võib olla riikliku maksu maksja. Praktikas on see lahendatud niinimetatud eriõigusvõime kaudu, mille kohaselt maksumaksja ja maksu kinnipidaja mõiste hõlmab lisaks füüsilistele ja juriidilistele isikutele ka riigi- ja omavalitsusasutusi (MKS § 6). Riik ja KOVü avalik-õigusliku juriidilise isikuna ei ole maksuõigussuhte subjektid (MKS § 6 lg 5). Riik peab iseennast maksustama selleks, et tagada ühetaoline maksustamine ja kõikide maksumaksjate võrdne kohtlemine, sest paljude maksude puhul võib ühe isiku maksukohustus mõjutada hoopis teiste isikute majanduslikke tulemeid (nt tulumaksu kinnipidamine palgast või käibemaksu lisamine kauba või teenuse hinnale).

Maksud erinevad teistest kommenteeritavas paragrahvis loetletud maksetest selle poolest, et PS-s kasutatakse maksuseaduse mõistet. Konstitutsiooniliste sea­duste hulka (vt PS § 104 lg 2) maksu­seadused ei kuulu. Maksuseadused võtab Riigikogu vastu lihthäälteenamusega. Sel­legipoolest on maksuseadustel võrreldes tavaliste seadustega erinev staatus, sest vastavalt PS §-le 106 ei saa ei maksude ega eelarve küsimusi panna rahvahääletusele (vt § 106 komm) ning vastavalt PS §-le 110 ei tohi riiklikke makse kehtestavaid seadusi ega riigieelarvet kehtestada, muuta ega tühistada Vabariigi Presidendi seadlusega (vt § 110 komm).
MKS § 4 kohaselt peab maksuseaduses olema sätestatud maksu nimetus, maksu objekt, maksumäär, maksumaksja, maksu saaja või laekumise koht, maksu tasumise tähtpäev või tähtaeg (perioodilise maksu puhul maksustamisperiood), maksusumma arvutamise ja tasumise kord ja sellega kaasnevad lisakohustused ning võimalikud maksusoodustused. Maksumaksjal on kohustus maksta ainult seadustega ettenähtud riiklikke makse maksuseadustes ja -määrustes sätestatud määrades ja korras. Riigikohtu otsuses (RKPJKo 17.06.1998, 3-4-1-5-98) märgitakse, et kui seadus ei vasta MKS-s sätestatud maksuseaduse kohustuslikele tunnustele, siis ei tohi sellise seaduse alusel antud määrus mõjutada maksukohustust, sest selline seadus ei ole maksuseadus. Maksumaksja ei pruugi tema maksukohustust mõjutavat üksikut normi leida väljastpoolt maksuseadusega määratud piire. Tänapäeval on see põhimõte aktuaalne eelkõige mitmesuguste raamatupidamisalaste terminite puhul, mida ei ole maksuseadustes defineeritud ning mida püütakse sisustada raamatupidamisjuhendite või rahvusvaheliste tavade kaudu.
Paragrahv välistab muu hulgas ka näiteks välislepingute kohaldamise maksukohustust suurendavas suunas. Välislepinguga saab maksuseaduses sätestatud maksukohustust piirata, kuid vahetult välislepingu alusel ei saa makse kehtestada ega sisse nõuda. Kui välisleping (nt kahepoolsed tulumaksuga topeltmaksustamise vältimise lepingud) annab Eestile maksustamise õiguse, siis peab Eesti selle õiguse realiseerima maksuseaduse sätetes. Sama kehtib ka EL direktiivide kohta. Direktiivis sätestatud maksustamisõigus või isegi sõnaselgelt liikmesriigile pandud kohustus kehtestada teatud maksualased eeskirjad ei anna õigust makse vahetult direktiivi alusel sisse nõuda. Samuti ei saa maksuseaduste lünki direktiivi abil laiendavalt maksumaksja kahjuks tõlgendada. Küll aga on võimalik direktiivi sätete otsekohaldamine maksumaksja kasuks, kui liikmesriik on jätnud üle võtmata või ebapiisavalt rakendanud direktiivis sisalduvat maksuvabastust või muud soodustavat sätet (vt RKHKo 16.06.2010, 3-3-1-36-10). Juhul kui riigisiseselt on kehtestatud direktiiviga vastuolus olev maks (EKo C-553/13, Tallinna Ettevõtlusamet vs. Statoil Fuel & Retail Eesti AS, 05.03.2015, Tallinna Ettevõtlusamet vs. Statoil Fuel & Retail Eesti AS), siis tuleb see hiljem tagastada. Euroopa õiguse vahetu kohaldamine maksustamise alusena on võimalik ainult tollimaksu puhul, sest selle maksu kehtestamise pädevus on täielikult antud liidule ning maksukohustus sätestatakse nõukogu ja komisjoni määrustega.

Riigikohus on oma otsuses (RKPJKo 23.03.1998, 3-4-1-2-98) märkinud, et kõik maksuõigussuhte kohustuslikud elemendid – maksumaksja, maksu objekt, maksumäär, maksu saaja, maksu tasumise kord ja tähtpäev – peavad olema kindlaks määratud seaduses. Maksuõigussuhte fakultatiivne element mak­susoodustus peab (juhul kui seda soovitakse rakendada) samuti olema sätestatud seaduses. Üksikute elementide osas otsustusõiguse delegeerimine täitevvõimule rikub võimude lahususe ja tasakaalu põhimõtet ning on seetõttu põhiseadusvastane. Samas otsuses on siiski aktsepteeritud, et kommenteeritav paragrahv ei välista teatud tingimuste täitmisel mak­sumäära sätestamist alam- ja ülemmäärana (nii on see nt maamaksu puhul), kuid alammäär ei tohi olla null.
Osutatud otsuses tunnistas Riigikohus põhiseadusvastaseks tollitariifiseaduse sätted, mis andsid Vabariigi Valitsusele õiguse määrata tollitariifi määrad nullist kuni ülempiirini, st delegeeriti maksu kehtestamise õigus tervikuna. Hilisemast Riigikohtu praktikast võib tuua veel kaks näidet kommenteeritava paragrahviga vastuolus oleva volitusnormi kohta. Kuni 30.06.2002 kehtinud MKS § 28 lg 4 volitas rahandusministrit kehtestama maksu tasumisega viivitamise eest makstava intressi määra. Riigikohus tunnistas selle normi põhiseadusvastaseks, sest seadusereservatsiooni klausli kaitsealasse kuulub ka maksuõigussuhte kõrvalkohustus (RKPJKo 05.11.2002, 3-4-1-8-02). PakAS § 2 p 7 (27.07.2000–31.12.2004 kehtinud redaktsioonis) delegeeris maksuobjekti määratluse, sest säte andis rahandusministri otsustada, millised joogid peaksid kuuluma karastusjoogi mõiste alla ning tuleks maksustada pakendiaktsiisiga (RKPJKo 26.11.2007, 3-4-1-18-07).

Kommenteeritav paragrahv ei välista määruste andmist maksuseaduste täitmiseks. Valitsus ja ministrid võivad määrusega anda maksuseadusi täpsustavaid eeskirju (nt deklaratsioonide vormid, maksude arvestamisega seotud tehnilised üksikasjad, erinõuded teatud asjaolude tõendamiseks, maksusoodustustega kaupade ja teenuste täpsed kirjeldused jne). Sellised määrused võivad olla üksnes selgitava ja abistava iseloomuga. Määrusega ei tohi seaduses sätestatud maksukohustust suurendada ega maksusoodustusi kitsendada.
Riigikohus on tunnistanud põhiseadusvastaseks rahandusministri 21.01.1994 määrusega nr 20 kinnitatud tulumaksuseaduse rakendamise juhendi punkti, millega nähti ette enne 01.01.1994 kehtinud seaduste alusel pärast 01.01.1994 laekunud tulumaksu jaotamise riigi ja omavalitsuste vahel vastavalt alates 01.01.1994 kehtiva seaduse sätetele, kuid seaduses puudus seda lubav volitusnorm (RKPJKo 07.12.1994, III-4/A-9/94). Samuti on põhiseadusvastaseks tunnistatud rahandusministri 30.12.1993 määrus, millega kinnitati Eesti Vabariigi sotsiaalmaksu seaduse rakendamise juhend, sest seaduses oli antud volitusnorm Vabariigi Valitsusele, mitte rahandusministrile (RKPJKo 23.11.1998, 3-4-1-8-98).
Valitsus saab anda määruse ainult selle seaduse kehtivuse ajaks, milles on määruse jaoks delegatsiooninorm. Eelmise seaduse delegatsiooninormiga analoogiline delegatsiooninorm uues seaduses ei pane uue seaduse ajaks kehtima eelmise seaduse alusel antud määrust. Sellel põhjusel tunnistas Riigikohus põhiseadusvastaseks Vabariigi Valitsuse 27.05.1993 määruse nr 161 „Isiklike sõiduautode ametisõitudeks kasutamise kulude hüvitamise kohta“ p 3 alapunkti 2 (mis seadis hüvitise maksmisel seaduses puuduva piirangu, et hüvitist saav töötaja peab olema selle auto omanik, mida ta töösõitudeks kasutab) alates 01.01.1994 tulumaksuga maksustamise osas ja alates 01.01.1999 sotsiaalmaksuga maksustamise osas, sest nimetatud kuupäevadel kaotasid kehtivuse seadused, mille alusel määrus oli välja antud (RKPJKo 12.05.2000, 3-4-1-5-00; RKPJKo 22.02.2001, 3-4-1-3-01).
Riigikohus märkis täiendavalt, et seaduses sisalduva volitusnormi täitmata jätmine on vastuolus PS § 87 p-ga 6 ning et määruse kehtivus pärast delegatsiooninormi sisaldava seaduse kehtetuks tunnistamist on vastuolus õiguskindluse printsiibiga. Viimati nimetatud otsustes on väljendatud ka põhimõtet, et kui põhiseadusvastane määrus on maksumaksjale koormava iseloomuga (st määruses täpsustatakse maksukohustust suurendavat või maksuvabastust piiravat seadusesätet), siis määruses sisalduvat piirangut ei rakendata; kui aga määrus on maksumaksja jaoks soodustava iseloomuga, siis tuleb määrust maksumaksja usalduse kaitse huvides kohaldada põhiseadusvastasusest sõltumata.

Kommenteeritav paragrahv ei piira Riigikogu otsustusõigust maksude kehtestamisel. Siiski tuleb jälgida, et maksuseadused ei rikuks muudes PS sätetes kaitstavaid õigusi ja vabadusi. Maksu kehtestamisel tuleb arvestada näiteks isikute võrdse kohtlemise nõuet (seda nõuet võivad rikkuda mitmesugused meelevaldsed topeltmaksustamise juhtumid), proportsionaalsuse (maksul ei tohi olla väljasuretavat ega karistavat iseloomu, maksupettuste tõkestamise eesmärgil sissetoodud täiendavad nõuded maksuarvestusele peavad olema eesmärgipärased ega tohi olla ülemäära koormavad), õiguskindluse (maksukoormust suurendaval üldaktil ei tohi olla tagasiulatuvat mõju) ning sotsiaalriigi põhimõtet (tuleb ta­gada eksistentsiks vajaliku miinimumi säilimine). Maksustamisel ei tohi rikkuda eraelu puutumatust (nt maksusaladuse kaitse), ettevõtlusvabadust (eri ettevõtlus­vormide neutraalne maksustamine) ega elukoha puutumatust (siit tulenevad piirangud maksuhalduri järelevalve­toimingutele). Riigikohtu praktikas on peetud põhjendatuks maamaksu vabastuse puhul isikute ebavõrdset kohtlemist alusel, kas tegemist on kaasomandi või korteriomandiga. Kohus ei pidanud sellist riivet meelevaldseks ega ebamõõdukaks (RKPJKo 29.01.2014, 3-4-1-52-13).
8. Riigikohtu praktikast võib tuua näiteid põhiõiguste ja -vabaduste rikkumiste kohta maksuseadustes või nende alusel antud määrustes.

Riigikohtu otsusega (RKPJKo 04.11.1993, III-4/A-4/93) tunnistati kehtetuks 28.09.1993 vastuvõetud MKS muu hulgas ka vastuolu tõttu PS §-dega 33 ja 43 (kodu, eluruumi, valduse ja töökoha puutumatus; posti, telegraafi ja telefoni ning muul üldkasutataval teel edastatavate sõnumite saladus).

Samuti tunnistas Riigikohus kehtetuks AÕSRS § 25 lg 3 Eesti NSV taluseaduse kehtetuks tunnistamise osas (RKPJKo 30.09.1994, III-4/A-5/94). Riigikohus märkis, et õiguspärase ootuse printsiibist tulenevalt ei tohi tähtajalist maksusoodustust enne tähtaja möödumist kehtetuks tunnistada. Igaüks peab saama temale seadusega antud õigusi ja vabadusi kasutada vähemalt seaduses sätestatud tähtaja jooksul. Seaduses tehtav muudatus ei tohi olla õiguse subjektide suhtes sõnamurdlik. Selles kaasuses oli tegemist talupidajatele antud viieaastase maksuvabastusega.

Riigikohus on tunnistanud põhiseadus­vastaseks aastatel 1996–1999 kehtinud KMS § 18 lg 8 teise lause, millega keelati ettevõtjal sisendkäibemaksu mahaarvamine, kui tema ostetud kauba või teenuse maksustatav väärtus ühe tehingu kohta ületas 50 000 krooni ja selle eest tasuti sularahas (RKPJKo 06.03.2002, 3-4-1-1-02; RKPJKo 12.06.2002, 3-4-1-6-02). Otsustes leiti, et selline piirang rikub PS §-s 31 sätestatud ettevõtlusvabadust, sest sellesse vabadusse sekkumine on ebaproportsionaalne. Suurte sularahatehingute puhul käibemaksu mahaarvamise õiguse äravõtmine ei ole proportsionaalne abinõu maksupettuste tõkestamiseks ja avastamiseks. Just seda eesmärki pidas aga silmas seadusandja. Käibemaksupettusi saab toime panna ka siis, kui arve tasutakse pangaülekandega või jäetakse üldse tasumata. Riigikohus leidis, et seadusandja valitud abinõu oli ebamõistlik ja ilmselgelt ebasobiv.

Riigikohus tunnistas kehtetuks KMS § 15 lg 2 p-s 6 sätestatud käibemaksu 5% soodusmäära kohaldamise tingimuse, mille kohaselt riigi-, valla- või linnaeelarvest või Eesti Kultuurkapitalilt saadavad vahendid peavad moodustama etenduse või kontserdi korraldaja kalendriaasta eelarvetulust vähemalt 10%. Selline lisatingimus oli meelevaldne ning seetõttu vastuolus PS § 12 lg-st 1 tuleneva võrdse kohtlemise põhimõttega (RKPJKo 26.09.2007, 3-4-1-12-07).

Riigikohus tunnistas kehtetuks KeTS alusel Vabariigi Valitsuse määrustega kehtestatud vee erikasutusõiguse eest ja kaevandamisõiguse eest nõutavate tasumäärade tõstmise olukorras, kus varasemalt oli 01.01.2010 jõustunud määrustega 2010. kuni 2015. aastaks aastate kaupa erinevad vee erikasutusõiguse ja kaevandamisõiguse tasumäärad, kuid 2012. a määruseid muudeti ja nähti aastateks 2013, 2014 ja 2015 ette kõrgemad tasumäärad. Riigikohus leidis, et tasumäärade tõstmine riivas ettevõtlusvabadust koosmõjus õiguspärase ootuse põhimõttega ja tuginedes PS §-dele 10 ja 31 tunnistati tasumäärade tõstmine põhiseadusvastaseks (RKPJKo 16.12.2013, 3-4-1-27-13).Hilisemas otsuses leidis Riigikohus siiski, et tähtajaliselt fikseeritud õlleaktsiisi määra tõus oli põhiseadusega kooskõlas (RKPJKo 16.12.2013, 3-4-1-27-13). Muu hulgas kommenteeris Riigikohus, et ka 01.07.2015 jõustunud MKS § 4¹ (mille kohaselt peab maksuseaduse või selle muudatuse vastuvõtmise ja jõustumise vahele üldjuhul jääma vähemalt kuus kuud) on põhiseadusliku vacatio legis-nõude täpsustamine seaduses, mille järgimine võib, aga alati ei pruugi tagada regulatsiooni kooskõla põhiseadusega tähendust.

Seadusereservatsiooni klausel hõlmab lisaks maksudele ka kõiki muid avalik-õiguslikke makseid. Kom­menteeritavas paragrahvis on toodud nende maksetena koormised, trahvid, lõi­vud ja sundkind­lustuse maksed. Neid mõisteid tuleb tõlgendada võimalikult laialt, nii et see hõlmaks kõiki avalik-õiguslikke tasusid (RKÜKo 22.12.2000, 3-4-1-10-00). Lihtseadustes toodud definitsioonid saavad olla ainult abiks paragrahvi tõlgendamisel, need ei saa mingil juhul seadusereservatsiooni kaitseala piirata. Paragrahvis sisalduvate terminite abil loetletakse avalik-õiguslike tasude mitmeid sisulisi tunnuseid. Riigi kehtestatud mis tahes avalik-õiguslik tasu on alati sobitatav mõne kommenteeritavas paragrahvis sisalduva mõiste alla ning allub seetõttu seadusereservatsiooni klauslile.
Paragrahvi rakendusalast jäävad välja juhud, mil seadusega on tehtud kohustuseks kasutada eraõiguslike isikute pakutavaid teenuseid (nt kohustuslik audiitorkontroll, kohustus hinnata keskkonnamõjusid, läbida töökaitsealane koolitus jne). Selliste kohustuste kehtestamisel tuleb juhinduda PS §-s 3 väljendatud põhimõttest, mille kohaselt riigivõimu teostatakse üksnes PS ja sellega kooskõlas olevate seaduste alusel.

Koormis on mitterahalise iseloo­muga kohustus. RKSKS lubab sõjaajal kehtestada selliseid koormisi nagu vara sundvõõrandamine, sundkasutus, sundvaldus ja veokohustus. RiKS ja HOS näevad ette töökohustuse eriolukorra ajal või riigikaitseülesannete täitmiseks. Omavalitsused võivad kehtestada koormisi heakorra tagamiseks tehtavate töödena (vt § 157 komm 2). Iseendale riik koormisi peale panna ei saa.

Trahv on rahaline karistus, mille eesmärk on sundida isi­kut lõpetama seadusvastane käitumine ning hoidma õigusrikkujat ja teisi isikuid uute õigusrikku­miste toimepanemisest tu­levikus (eri- ja üldpreventsioon). Tulenevalt trahvi eesmärgist on nõutav, et selle suurus vastaks õigusrikkuja tegevuse raskusele, süü vormile jne. Trahvi suurus võib sõltuda ka süüdlase sissetulekust. Konkreetse karistuse määra peab saama otsustada asja läbivaatav organ või ametiisik, maksude ja lõivude määramine sellisel viisil ei ole võimalik. Erinevalt maksust ja lõivust ei saa riik iseendale trahve määrata, sest see oleks vastuolus trahvi olemusega.
Kuriteo eest näeb rahalise karistuse ette KarS (vt § 3 lg 3 ja § 44). Väärteo puhul nähakse rahaline karistus ette KarS-s või eriseaduses (vt KarS § 3 lg 4 ja § 47 lg 1). Põhiseaduse tähenduses kuuluvad trahvide hulka ka haldusõiguslikud mittekaristusliku iseloomuga mõjutusvahendid, nagu näiteks ATSS kohaselt määratav sunniraha või vastavalt KeTS-le määratav kõrgendatud määraga keskkonnatasu.

Seaduses sätestatud juhul on kindlustusvõtja kohustatud tasuma kindlustusmakset või -maksu ja hüvitamise kohustus on avalik-õiguslikul juriidilisel isikul või avalikku ülesannet täitval eraõiguslikul juriidilisel isikul (VÕS § 422¹ lg 2). Sundkindlustus erineb maksust selle poolest, et kindlustusmakse ta­sumisest tekivad kindlustatul varalised õigused kindlustusmakse saaja suhtes. Erinevalt lõivust ei ole sundkindlustuse puhul antav vastuhüve konkreetne, sest vastuhüve saamine on seatud sõltuvusse kindlustusjuhtumi saabumisest (nt haigestumine, pensioniikka jõudmine, töösuhte lõppemine). Sundkindlustuse eesmärk on riskide hajutamine. Sundkindlustusteks on Eestis praegu töötuskindlustus, kohustuslik kogumispension ning hoiuste ja investeeringute tagamine. Sundkindlustuse tunnustele vastab ka sotsiaalmaks, kuigi formaalselt on tegemist maksuga. Sotsiaalmaksu laekumisi kasutatakse sihtotstarbeliselt pensioni- ja ravikindlustuse finantseerimiseks ning kindlustatule tagatavad hüved sõltuvad (kuigi mitte täielikult) tema eest makstud sotsiaalmaksu suurusest.
Seaduses sätestatud juhul on kindlustusvõtja kohustatud kindlustuslepingu sõlmima (VÕS § 422¹ lg 1). Kohustusliku kindlustuse kindlustuslepingu suhtes on kohaldatav konkreetne kohustuslikku kindlustust kehtestav seadus koos VÕS-st tulenevate eristustega. See tähendab, et kui seaduses pole mingeid tingimusi sätestatud, siis muus osas võivad pooled ise kokku leppida. Kohustuslikuks kindlustuseks on Eestis näiteks liikluskindlustus ja vabade elukutsete (notar, audiitor, kohtutäitur, advokaat) ametikindlustus, samuti tööandjatele pandud kohustus kindlustada teatud kategooria töötajate või teenistujate elu (nt kaitseväeteenistujad, piirivalvurid, päästeametnikud). Riik võib ise olla nii sundkindlustuse kui ka kohustusliku kindlustuse kindlustusvõtjaks, juhul kui õigustatud isikuks (kindlustatuks) on kolmas isik (töötaja või teenistuja).

Riigilõiv on tasu juriidilise toimingu tegemise või dokumendi väljaandmise eest. Erine­valt maksust saab riigilõivu maksja konkreetse vastusoorituse. Riigilõivu eesmärk on riigi poolt tehtava toimingu kulutuste hüvitamine toimingust huvitatud isiku poolt. Riigilõivude tasumise korra ning toimingute loetelu koos tasumääradega sätestab RLS. Riigilõivu maksjaks võivad olla lisaks füüsilistele ja juriidilistele isikutele ka riigi- ja omavalitsusasutused. Selle kaudu tagatakse parem ülevaade riigiasutuste huvides tehtavate toimingute mahust, mis võimaldab omakorda täpsemalt ja õigemini kalkuleerida riigilõivu määrasid.
Kuigi RLS § 4 sätestab kulupõhimõtte, mille kohaselt riigilõivumäär kehtestatakse lähtuvalt toimingu tegemisega kaasnevatest kuludest, ei pea riigilõivu suurus alati olema ranges vastavuses tehtava toimingu kuludega. Sellist vastavust on paljudel juhtudel väga raske kontrollida. Lõivu suurus võib sõltuda toimingu eesmärgist ja tähendusest taotleja jaoks. Sellisele võimalusele viitab ka RLS § 4 lg 2 („Toimingu eesmärgist, sellest saadavast hüvest ja kaalukast avalikust huvist, eelkõige sotsiaal- ja majanduspoliitilistest kaalutlustest lähtuvalt võib riigilõivumäära kehtestada kulupõhimõttest erinevalt“). Lõivud nagu maksudki võivad olla riigi majandus- ja sotsiaalpoliitika kujundamise instrumendiks (alates sellest, milliseid riigi kulutusi otsustatakse lõivustada ja milliseid finantseerida maksutuludest).
Lõivu või selle suuruse põhiseaduspärasuse hindamisel tuleb lähtuda sellest, kas lõivu maksmise kohustus takistab põhjendamatult isikul mõne põhiõiguse realiseerimist. Viimasel ajal on see teema olnud aktuaalne eelkõige kohtuasjade riigilõivudega seoses. Riigilõiv ei tohi ebaproportsionaalselt piirata kohtusse pöördumise ja kohtuotsuse edasikaebamise õigust (PS § 15 lg 1 ja § 24 lg 5). Riigikohtu üldkogu on selgitanud, et põhiseaduse järgi on lubatav eesmärk, et hagimenetluses kantakse vähemalt rahaliste vaidluste puhul riigi tehtavad kulud õigusemõistmisele eelkõige menetlusosaliste endi makstavate lõivude arvel, st teised maksumaksjad ei pea seda menetlust vähemalt üldjuhul finantseerima. Küll ei saa seda põhimõtet laiendada selliselt, et samamoodi peaks menetlusosalised tervikuna finantseerima ka kohtumenetlusi, kus on mängus avalikud huvid, nt lapsi ja perekonda puudutavates vaidlustes, vaidlusi riigiga või ka nt süüteomenetlusi (RKÜKo 12.04.2011, 3-2-1-62-10). Riigilõivu legitiimseks eesmärgiks põhiseaduse tähenduses on ka menetlusökonoomia, et vältida põhjendamatute, pahatahtlike jms kaebuste menetlemist, kuna see võib kaasa tuua kohtusüsteemi suutmatuse pakkuda isikutele tõhusat õiguskaitset mõistliku aja jooksul (RKPJKo 15.12.2009, 3-4-1-25-09). Legitiimseks ei saa lugeda kohtulõivu võimalikku eesmärki teenida riigile lisatulu ja finantseerida sellest riigi muid kulutusi, juhul kui lõiv on suurem, kui see on vajalik menetlusosaliste õigusemõistmise kulutuste kandmise ja menetlusökonoomia tagamiseks. Eestis on tekitanud mitmeid probleeme alates 01.01.2009 RLS-s riigilõivude tõstmine mitu korda (kaks kuni viis korda). Riigikohus on teinud rohkelt lahendeid, kus sisuliselt RLS-s ühte redaktsiooni on ridade kaupa tunnistatud põhiseadusvastaseks seoses ebaproportsionaalsusega, s.o kõrge lõiv võib olla sobiv abinõu menetlusökonoomia ja õigusemõistmise kulude osalise kandmise eesmärgi täitmiseks, kuid seda ei saa pidada vajalikuks (RKÜKo 29.11.2011, 3-3-1-22-11; RKÜKo 06.03.2012, 3-2-1-67-11).
Riigikohus on hinnanud mitmetes kaasustes riigilõivu suuruse põhjendatust sõltuvalt avalduse esitamise viisist (elektroonselt e-toimiku kaudu madalam lõivumäär) ning leidnud, et selline vahetegu pole proportsionaalne (RKPJKo 10.12.2013, 3-4-1-20-13; RKPJKo 09.09.2014, 3-4-1-16-14; RKPJKo 10.03.2014, 3-4-1-6-14; RKPJKo 26.05.2014, 3-4-1-12-14; RKPJKo 19.05.2014, 3-4-1-10-14; RKPJKo 10.06.2014, 3-4-1-14-14; RKPJKo 27.03.2014, 3-4-1-2-14; RKPJKo 09.09.2014, 3-4-1-17-14).

Riiklik lõiv kommenteeritava paragrahvi tähenduses on laiem mõiste kui riigilõiv. PS ei nõua, et riiklikud lõivud peaksid olema sätestatud ühes seaduses. Riik­likuks lõivuks võib olla ka seaduses sätestatud muu nimetusega tasu riigi- ja omavalitsusasutuste poolt osutatavate avalike teenuste või avaliku asja kasutamise eest. Selliseid tasusid ei pea ilmtingimata nimetama lõivuks. Kuna niisuguste tasude suurus sõltub vastusoorituse iseloomust, siis ei ole nõutav, et seadus sätestaks konkreetsed tasumäärad, kuid kindlasti peab seaduses olema sätestatud tasu maksmise kohustus ning tasu suuruse arvutamise alused (nt viidatakse konkreetsetele kuludele, tunnitasudele jne). Lõivul võib olla kontsessioonimakse iseloom, mille puhul võetakse tasu õiguse eest kasutada piiratud ressursse (nt maardlate kaevandamisõiguse tasu, vee erikasutuse tasu ja muud keskkonnakasutuse tasud, aga ka telefoni lühinumbrite, ringhäälingulubade või mobiilsidekanalite kasutamise tasu). Avalik huvi on siin ressursside säästlik ja efektiivne kasutamine. Kontsessioonimaksete puhul on mõeldav ka enampakkumise korraldamine (nt mobiilside litsentside müük).
Riiklike lõivude hulka kommenteeritava paragrahvi tähenduses kuuluvad veel näiteks FIS-s sätestatud järelevalvetasu, mitmetes seadustes ettenähtud tasud teatud toimingute, elektrooniliste registrite kasutamise, avaliku asja (teed, sillad, tunnelid) kasutamise eest või avaliku võimu poolt osutatud teenuste eest, mis ei allu eraõiguslikule regulatsioonile (nt õppemaks riiklikus õppeasutuses). Riigikohtu praktikast võib nimetada veel MSOS-s sätestatud tuletorni- ja jäämurdetasu (RKTKo 20.06.2008, 3-2-1-55-08), VKVS alusel kehtestatud varumakset (RKPJKo 08.10.2007, 3-4-1-15-07) ja õhusõidukite lennukõlblikkuse kontrolli kulude tasumise kohustust (RKPJKo 01.07.2008, 3-4-1-6-08). Riikliku lõivu hulka võib lugeda ka riigituludesse arvatava kautsjoni (RKPJKo 09.04.2008, 3-4-1-20-07) ja riigi kasuks väljamõistetud kohtukulude hüvitised. Samuti kuuluvad riiklike lõivude hulka vabakutseliste riigiametnike ametitoimingute eest võetavad tasud (kohtutäituri tasu, notari tasu). Ka nende tasude määrad peavad olema sätestatud seadusega. Avalik-õiguslike rahaliste kohustuste kehtestamise delegeerimine täidesaatvale võimule võib olla lubatav tingimusel, kui see tuleneb rahalise kohustuse iseloomust ning seadusandja määrab kindlaks diskretsiooni ulatuse, mis võib seisneda tasu alam- ja ülemmäära seadusega sätestamises, tasu suuruse arvestamise aluste kehtestamises vms (RKPJKo 19.12.2003, 3-4-1-22-03).

Kuna PS § 157 lg 2 ei hõlma lisaks maksudele muid KOV kehtestatavaid avalik-õiguslikke rahalisi kohustusi, siis kehtib kommenteeritav paragrahv ka kohalike omavalitsusüksuse poolt võetavatele tasudele (RKPJKo 08.06.2010, 3-4-1-1-10, p-d 55–56). See tähendab, et kõik avalik-õiguslike toimingute eest võetavad tasud peavad olema sätestatud riikliku lõivuna seaduses ning kehtima kohustuslikuna kõikides omavalitsusüksustes (seadus võib näiteks nii nagu maamaks ette näha lõivumäära alam- ja ülempiiri või lubada valla- või linnavolikogul kehtestada lõivusoodustusi). Teine alternatiiv oleks sätestada lõiv KoMS-s, sel juhul oleks igal omavalitsusüksusel ise õigus otsustada vastava tasu kehtestamine oma haldusterritooriumil (selline otsus tehti nt parkimistasu puhul, mis vastab osaliselt nii maksu kui avalikõigusliku teenustasu tunnustele, vt RKÜKo 07.12.2001, 3-1-1-27-01).
Riigikohtu praktikast võib tuua mitmeid näiteid kohalike omavalitsuste kehtestatud ebaseaduslike tasude kohta: Tallinna vanalinna sissesõidu tasu (RKPJKo 22.12.1998, 3-4-1-11-98), Narva linnas transiittranspordi platsi kasutamise tasu (RKPJKo 09.02.2000, 3-4-1-2-00; RKPJKo 08.06.2010, 3-4-1-1-10), Tallinna kesklinnas tänavakaubanduse kauplemiskohtade tasu (RKPJKo 10.04.2002, 3-4-1-4-02).